企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃

財會[2006]3號

第一章　總則

第一條　為了規(guī)范租賃的確認、計量和相關(guān)信息的列報，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。

第二條　租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。

第三條　下列各項適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則：

（一） 租人以經(jīng)營租賃方式租出的土地使用權(quán)和建筑物，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》。

（二） 影、錄像、劇本、文稿、專利和版權(quán)等項目的許可使用協(xié)議，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》。

（三） 租人因融資租賃形成的長期債權(quán)的減值，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認和計量》。

第二章　租賃的分類

第四條　承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的較早者。

第五條　融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。

第六條　符合下列一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認定為融資租賃：

（一） 租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

（二） 租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。

（三） 使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。

（四） 租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。

（五） 賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

第七條　租賃期，是指租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。租賃合同簽訂后一般不可撤銷，但下列情況除外：

（一） 出租人同意。

（二） 租人與原出租人就同一資產(chǎn)或同類資產(chǎn)簽訂了新的租賃合同。

（三） 租人支付一筆足夠大的額外款項。

（四） 生某些很少會出現(xiàn)的或有事項。

承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。

第八條　最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)的，購買價款應(yīng)當(dāng)計入最低租賃付款額。

或有租金，是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。

履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。

第九條　最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

第十條　經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。

第三章　融資租賃中承租人的會計處理

第十一條　在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。

承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。

租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的開始日。

第十二條　承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

第十三條　租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

第十四條　擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

資產(chǎn)余值，是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。

未擔(dān)保余值，是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。

第十五條　未確認融資費用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進行分攤。

承租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認當(dāng)期的融資費用。

第十六條　承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。

能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊。

無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。

第十七條　或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

第四章　融資租賃中出租人的會計處理

第十八條　在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。

第十九條　未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進行分配。

出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認當(dāng)期的融資收入。

第二十條　出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對未擔(dān)保余值進行復(fù)核。

未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。

有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，將由此引起的租賃投資凈額的減少，計入當(dāng)期損益；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收入。

租賃投資凈額是融資租賃中最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額。

已確認損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收入。

第二十一條　或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

第五章　經(jīng)營租賃中承租人的會計處理

第二十二條　對于經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

第二十三條　承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

第二十四條　或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

第六章　經(jīng)營租賃中出租人的會計處理

第二十五條　出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負債表中的相關(guān)項目內(nèi)。

第二十六條　對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認為當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

第二十七條　出租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

第二十八條　對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。

第二十九條　或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。

第七章　售后租回交易

第三十條　承租人和出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則第二章的規(guī)定，將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。

第三十一條　售后租回交易認定為融資租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。

第三十二條　售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤，作為租金費用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

第八章　列報

第三十三條　承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表中，將與融資租賃相關(guān)的長期應(yīng)付款減去未確認融資費用的差額，分別長期負債和一年內(nèi)到期的長期負債列示。

第三十四條　承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：

（一） 類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額。

（二） 產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。

（三） 確認融資費用的余額，以及分攤未確認融資費用所采用的方法。

第三十五條　出租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表中，將應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權(quán)列示。

第三十六條　出租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：

（一） 產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。

（二） 實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。

第三十七條　承租人對于重大的經(jīng)營租賃，應(yīng)當(dāng)在附注中披露下列信息：

（一） 產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額。

（二） 后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額總額。

第三十八條　出租人對經(jīng)營租賃，應(yīng)當(dāng)披露各類租出資產(chǎn)的賬面價值。

第三十九條　承租人和出租人應(yīng)當(dāng)披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要條款。